El Aporte Solidario y Extraordinario es un impuesto
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El 17 febrero la Secretaría de Hacienda publicó la resolución 15/2021 en la que incorpora el concepto del aporte solidario en la clase "ingresos tributarios"; por ende, se lo consideró un "ingreso originado en la potestad que tiene el Estado de establecer gravámenes" (conf. Decreto nacional 866/92).
El Aporte Solidario y Extraordinario es un impuesto
Sin embargo, dos semanas más tarde, la misma Secretaría de Hacienda emitió una nueva resolución, la 22/2021, en la que, a contramano de la primera, aclaró que, como "no se había tenido en cuenta el carácter de "aporte de emergencia" del recurso creado por la ley 27.605", debía incorporarse al aporte en la clase "ingresos no tributarios" del clasificador de recursos por rubro. Es decir, actualmente se considera al aporte solidario como un "ingreso proveniente de fuentes no impositivas" (conf. Decreto nacional 866/92).
Diversos medios de prensa se han hecho eco de esta decisión contradictoria, por cierto, publicando el carácter de aporte de emergencia que, en aras de sortear obstáculos legales, le había asignado AFIP.
Ahora bien, más allá de la forma en que la Secretaría de Hacienda pretenda "ubicar" a este supuesto "aporte" en el clasificador de recursos, y de cómo los fundamentos del proyecto de la ley 27.605 hayan justificado su creación dentro del contexto del Covid-19, no tenemos dudas de que su naturaleza jurídica, su esencia, es la de un impuesto, pues en la ley 27.605 se encuentran previstos todos los elementos constitutivos de un impuesto propiamente dicho.
Tal es así, que la propia normativa dispone que su percepción y fiscalización se encuentra a cargo de la AFIP y que se aplica de forma supletoria la Ley de Procedimiento Tributario y el Régimen Penal Tributario.
Al respecto, en situaciones análogas, la propia Corte Suprema, ha sostenido que nos encontramos frente a "(…) una contribución de naturaleza tributaria pues las normas definen un presupuesto de hecho que, al verificarse en la realidad del caso concreto, da lugar a la obligación de ingresar al erario público una suma de dinero, en las condiciones establecidas por aquéllas, y cuyo cumplimiento se impone coactivamente a los particulares, cuya voluntad carece, a esos efectos, de toda eficacia (…)." (confr. Fallos: 334:1198 y su cita, entre otros). Así como también que, "es principio aceptado desde antiguo por esta Corte que no importa la calificación que se utilice para denominar la realidad de las cosas, si se advierte que las instituciones jurídicas no dependen del nomen iuris que se le dé o asigne por los otorgantes del acto o el legislador incluso, sino de su verdadera esencia jurídica económica y entonces, cuando medie ausencia de correlación entre nombre y realidad deberá desestimarse el primero y privilegiarse la segunda (…)." (Fallos: 318:676).
En igual sentido, en el Dictamen de la minoría dirigido a la Cámara de Diputados, concluyeron enfáticamente que el aporte pertenece al género tributo y se encuentra dentro de la especie impuesto.
La intención del legislador al sancionar la ley
Resulta interesante recordar que gran parte de nuestros legisladores han tenido en miras la recaudación de un impuesto en el contexto de emergencia provocado por esta pandemia. Esto no sólo surge de los primeros proyectos de ley presentados ante la Cámara de Diputados (por ejemplo, "Impuestos de Emergencia Patriótico para la lucha contra el Covid-19"), sino que ha sido reconocida y reafirmada por la propia Presidenta del Senado 14 de abril del año pasado al solicitar a la Corte Suprema poder sesionar mediante medios virtuales o remotos. En dicha oportunidad sostuvo en reiteradas ocasiones que, toda vez que la Constitución Nacional prohíbe el dictado de decretos de necesidad y urgencia en materia tributaria, existe una "acuciante necesidad de legislar en materia tributaria por las consecuencias económicas que esta pandemia tiene sobre el mundo en general y sobre la Argentina en particular" y de "asistir económicamente a las crecientes necesidades que se verifican en los sectores sociales que se ven afectados de modo directo por las consecuencias del aislamiento social."
Así las cosas, más allá del nomen iuris que las autoridades decidan atribuirle, lo cierto es que el denominado aporte solidario y extraordinario resulta a todas luces un impuesto.
Incluso es posible encontrar fuertes similitudes entre el aporte solidario y el impuesto sobre los bienes personales: (i) ambos tienen como hecho imponible la tenencia de bienes a una determinada fecha -el primero al 18/12/2020 y el segundo al 31/12/2020-, (ii) la ley 27.605 establece que el aporte se determinará sobre la base imponible que resulte de lo dispuesto en la ley del impuesto sobre los bienes personales -independientemente del tratamiento que revistan frente a ese gravamen y sin deducción de mínimo no imponible alguno-, (iii) las leyes que regulan ambos impuestos gravan los bienes del contribuyente sin tomar en cuenta sus deudas o pasivos y, por último, (iv) tienen prevista la aplicación de alícuotas agravadas para los bienes situados en el exterior.
Por lo tanto, estamos convencidos de que el aporte posee naturaleza tributaria, aun cuando revista un carácter extraordinario. Y si posee naturaleza tributaria, resultarían aplicables todos los principios que rigen en materia de impuestos.
Laura Karschenboim
Abogada del equipo de Derecho Tributario de Lisicki, Litvin & Asociados.