Trazabilidad: una exigencia judicial a tener en cuenta en los blanqueos

Uno de los principales efectos del Régimen de Regularización Excepcional de Obligaciones Impositivas, Aduaneras y de la SS (Moratoria) y del Régimen de Regularización de Activos (Blanqueo), establecidos por la Ley 27.743, es que el acogimiento a cualquiera de ellos determina, entre otros beneficios, la liberación de toda acción por delitos tributarios, cambiarios, aduaneros que pudieran corresponder por:

(i) La cancelación total de la deuda (Moratoria);

(ii) Las obligaciones vinculadas o que tuvieran origen en los bienes, créditos y tenencias que se declaren, en las rentas que éstos hubieran generado y en los fondos que se hubieran usado para su adquisición, así como el cobro y la liquidación de las divisas provenientes de la Regularización de Activos de dichos bienes, créditos y tenencias (Blanqueo).

La liberación de las acciones penales prevista en la norma, equivale a la extinción de la acción penal prevista en el inciso 2 del artículo 59 del Código Penal, por lo que sostenemos que nos encontramos frente a una amnistía (Art. 75, inc. 20 de la Constitución Nacional).

Si bien es claro que la amnistía es fundamental para el éxito del régimen, la cuestión a analizar es la de la vinculación u origen de las deudas canceladas o de los activos regularizados, respecto de las obligaciones tributarias cuyo incumplimiento originaron o hubieran podido ocasionar, una denuncia penal tributaria, aduanera o cambiaria. Lo que la doctrina y jurisprudencia han denominado la ‘trazabilidad’ o la ‘imputación’ de la regularización.

En lo relativo a la Moratoria, la mentada vinculación es más unívoca. Se producirá la extinción de la acción penal, si dichas imputaciones se vinculan a obligaciones tributarias incluidas o canceladas bajo este régimen, o que hubieran sido canceladas con anterioridad.

En cambio, con relación al Blanqueo, la reglamentación de la Ley determina que la liberación respecto de procesos judiciales en curso en los fueros civiles y/o penales procederá a pedido de parte interesada mediante la presentación ante el juzgado interviniente de la documentación que acredite el acogimiento al Blanqueo.

La AFIP, resolución mediante, ha establecido el modo en que el sujeto que adhiere al Blanqueo debe relacionar el o los activos regularizados con la acción penal en su contra, para obtener su extinción, al establecer que la liberación de las acciones (incluida la penal), comprende a las obligaciones que se encuentren en curso de discusión administrativa, contencioso administrativa o judicial, siempre que, en su caso, la determinación de oficio no se hubiera encontrado firme a la fecha de entrada en vigencia de la mencionada ley.

Las acciones penal tributarias, por lo general, surgen a partir de una denuncia de la AFIP que requiere, como de previo, una determinación de oficio o la intimación de los tributos omitidos.

Por lo tanto, el contribuyente deberá allanarse y/o desistir incondicionalmente, tanto en sede administrativa como judicial, de las acciones y los reclamos y recursos en trámite, así como renunciar a toda acción y derecho -incluso el de repetición-, por los conceptos y montos por los que se formule la adhesión, asumiendo el pago de las costas y los gastos causídicos, presentando el formulario respetivo.

Pero lo más trascendente es que el contribuyente deberá imputar ante la AFIP los fondos y/o bienes regularizados a la base imponible del o de los impuestos cuyo ajuste o determinación de oficio pretenda dejar sin efecto. Una vez efectuada la imputación, los fondos y/o bienes imputados no podrán ser aplicados a otro ajuste o determinación de oficio.

Por lo tanto entendemos que, para obtener la extinción de una acción penal tributaria, aduanera o cambiaria, el contribuyente deberá imputar ante la AFIP y ante el tribunal interviniente los activos regularizados, correlacionándolos con las obligaciones cuyo incumplimiento originaron la causa.

La jurisprudencia ha sido estricta, en blanqueos anteriores, con la necesidad de efectuar esta relación. El objetivo es impedir que un contribuyente -con la exteriorización de un mismo activo- puede extinguir distintas acciones penales por obligaciones omitidas que resulten superiores a las vinculadas con los bienes regularizados.

Por otro lado, también es generalizada la jurisprudencia que sostiene que la ‘aceptación’ de la adhesión al Blanqueo por parte del contribuyente, inhibe luego a la Justicia de cuestionar si se ha cumplido con todos los requisitos para obtener el beneficio.

La‘trazabilidad’ o ‘imputación’ de los bienes regularizados con las obligaciones omitidas, exigida por la norma, es relativamente sencilla en aquellos delitos emergentes de una obligación específica determinada, como se da en los delitos de evasión o de apropiación indebida de tributos, así como en el contrabando o en materia cambiaria.

La dificultad de imputación se acrecienta cuando se trata de delitos complejos como la asociación ilícita tributaria, que no refiere a una obligación determinada sino a la conjunción de tres o más personas con la intención de cometer habitualmente delitos tributarios en abstracto.

La inclusión de este tipo penal, junto con los denominados Delitos Fiscales Comunes, como susceptibles de ser amnistiados, surge del Decreto reglamentario respecto de la Moratoria (art. 1°, Decreto 608/24 y su modif.), pero no existe una disposición expresa equivalente respecto del Blanqueo. No obstante, como la Ley del blanqueo no excluye expresamente a estos delitos, podría plantearse que también serían eximidos en el caso de poderse efectuar una ‘imputación´o ‘trazabilidad’ que lo sustente.

Por último, es menester recordar que el Decreto reglamentario excluyó del Blanqueo -a nuestro juicio en un exceso de reglamentación- al gasto computado en el impuesto a las ganancias, el impuesto a las salidas no documentadas y el crédito fiscal del impuesto al valor agregado, provenientes de facturas consideradas apócrifas por la AFIP, lo que conlleva inevitablemente a regularizar este tipo de obligaciones a través de la moratoria.

Eliseo Devoto

Consultor Técnico en el Departamento Jurídico del Estudio Lisicki, Litvin y Asociados