Proveedores apócrifos y salidas no documentadas: la Corte Suprema fijó un nuevo límite al fisco

El 12 de septiembre del corriente la Corte Suprema de Justicia de la Nación resolvió a favor del contribuyente el caso "La Segunda Aseguradora de Riesgos del Trabajo SA c/ Dirección General Impositiva s/ recurso directo de organismo externo", remitiéndose al dictamen de la Procuración.

En el caso se debatía la aplicación de la figura de las "salidas no documentadas" (art. 40 LIG, t.o. 2019) y el foco quedó puesto sobre el proveedor, puesto que la existencia de los servicios en sí misma no estaba cuestionada, de allí que se hubiera permitido deducir el gasto en el impuesto a las ganancias.

El análisis de la Corte sobre el circuito de pagos con cheques es destacable. En la práctica forense de las facturas "apócrifas" y los ajustes en "salidas no documentadas", la existencia de cheques emitidos a favor de un proveedor y que posteriormente fueran descontados en cooperativas, se tomaba por el fisco y parte de la jurisprudencia como un indicio fuerte a favor de la imposibilidad de identificar al verdadero beneficiario de la erogación.

Es que, vale recordar, "salidas no documentadas" carga al contribuyente con el impuesto a las ganancias de un tercero, oculto. Para que exista una "salida no documentada", se tienen que cumplir ciertas condiciones:

• La inexistencia de documentación o que la misma sea apócrifa.
• Tiene que haber una efectiva salida o entrega de fondos.
• Que no se pueda identificar al beneficiario.

Por el contrario, si es posible la identificación nominal del beneficiario juntamente con la causa del pago, no corresponde este instituto.

Esto es justamente lo que vemos analizado en el fallo en comentario. Primero, la identificación nominal del beneficiario a través de un profuso examen del circuito de pagos con cheques y su valor indiciario. Segundo, la causa del pago, a partir de cuyo análisis se descartan una serie de indicios que el fisco suele utilizar.

En cuanto a lo primero, la Corte desarticuló el indicio considerando que al no haber sido cuestionada la corrección del instrumento (cheque no a la orden, cruzado y para acreditar en cuenta) empleado por el contribuyente, la ulterior cesión de los valores resulta un hecho posterior y ajeno a la voluntad del actor, carente de aptitud jurídica para obligarlo a cancelar el impuesto a las ganancias que corresponde a su proveedor.

A la segunda cuestión, también se respondió en forma contundente: teniendo en consideración que los servicios facturados existieron, lo que estaba en juego era poder identificar si fue ese proveedor quien los prestó. Respecto de esto último, la Corte, frente a un plexo probatorio mayormente formal, terminó descartando indicios del fisco que usualmente se utilizan, como que el proveedor no poseía inmuebles ni rodados, no tenía cuentas bancarias ni declaraba empleados en relación de dependencia; imposibilidad de encontrarlo en su domicilio fiscal ni comercial, no presentaba declaraciones juradas y existían defectos formales en facturas emitidas a otros clientes.

Así, por un lado, indica el fallo que la ley del gravamen no otorga al fisco la posibilidad de aplicar el instituto de las "salidas no documentadas" a un contribuyente por el solo hecho de que se detecte la falta de presentación y pago de las declaraciones juradas de su proveedor o incumplimientos formales de éste. Por el otro, a las restantes vicisitudes del proveedor les restó importancia reivindicando que carecen de aptitud para generar consecuencias jurídicas a su contratante.

Se trata de un fallo relevante en una materia recurrente, a partir del cual podría esperarse que la jurisprudencia futura tamice con mayor severidad ciertos plexos indiciarios que usualmente se utilizan, cargando a los contribuyentes con esfuerzos probatorios que prácticamente los obligan a supervisar el comportamiento fiscal o comercial de sus proveedores -incluso con posterioridad a contratar-, en forma excesiva e ilegítima.

Guillermo Marconi

Gerente del Departamento Jurídico del Estudio Lisicki Litvin & Asociados