Aspectos reglamentarios: impuesto a las ganancias y empleados en relación de dependencia
Cabe recordar que la Ley 27430 (B.O. 29/12/2017) -Reforma tributaria, dentro del título I- Impuesto a las Ganancias, introduce modificaciones al régimen de retención del impuesto a las ganancias para los trabajadores en relación de dependencia. Su vigencia rige para el periodo fiscal 2018.
Los cambios introducidos en el impuesto a las ganancias con la ley de reforma tributaria quedan reglamentados con el decreto objeto del presente trabajo.
También, con la nueva reglamentación existen importantes definiciones con respecto las modificaciones introducidas por la Ley 27436 (B.O. 27/12/2016).
En lo que atañe al régimen de retención del impuesto a las ganancias para empleados bajo relación de dependencia, jubilaciones y/o pensiones, con la nueva reglamentación se establecen definiciones y aclaraciones de las reglamentaciones de la AFIP a través de distintas resoluciones (RG AFIP 4003 E/2017, RG AFIP 4286/18 y RG AFIP 4396/19).
A continuación, el CPN Gonzalo Alcorta, especialista impositivo de Arizmendi, destaca los principales aspectos reglamentarios del impuesto a las ganancias del régimen de retención para los trabajadores.Horas extras
Con respecto al tratamiento de las horas extras, la reforma del impuesto a las ganancias introduce la exención del articulo nro. 20, inciso z) de la Ley del Impuesto.
Se modifica el Decreto reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias, por lo cual, se introducen cambios en los artículos nro. 42.6 y 42.7.
En primer término, en relación a la exención a que se refiere el inciso z) del artículo 20 de la ley , se define que comprende a la diferencia entre el valor de las horas extras y el de las horas ordinarias percibidas por los servicios prestados en días feriados, inhábiles y fines de semana, incluyendo los días no laborables y de descanso semanal, determinadas y calculadas conforme el Convenio Colectivo de Trabajo que resulte aplicable o, en su defecto, de acuerdo a lo que establezca la Ley de Contrato de Trabajo N° 20.744, texto ordenado en 1976 y sus modificaciones. Por lo tanto, se concluye que la nueva reglamentación está en línea con lo establecido por la reforma implementada por la Ley 27346.
Respecto a las horas extras gravadas para la determinación de la escala del articulo nro. 90 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, la reglamentación del impuesto establece una aclaración en el Articulo 42.7… del decreto reglamentario…"No se computarán las horas extras, en los términos del cuarto párrafo del artículo 90 de la ley, sólo a los efectos de modificación de la alícuota marginal aplicable, no pudiendo ocasionar tal detracción que el contribuyente quede excluido del primer tramo de la escala."
Esta aclaratoria es una respuesta para algunas interpretaciones que hacían los agentes de retención. En el caso de empleados con ganancias netas con horas extras gravadas, excluían de la ganancia neta las mismas. Por lo tanto, no retenían el impuesto Ya que la ganancia neta estaba fuera de escala del 5%. La reglamentación subsana la omisión de la Ley 27346 en relación a la determinación de la escala cuando existen horas extras gravadas. En el primer tramo de la escala del 5%, no se excluyen las horas extras gravadas para determinar el impuesto a las ganancias.Deducciones por cargas de familia del trabajador
Se reglamenta la procedencia de las deducciones en concepto de hijo, hija, hijastro o hijastra menores de 18 años. El nuevo texto de la reglamentación dispone que la carga de familia por hijo "será computada por quien posea la responsabilidad parental" y que cuando esa responsabilidad sea ejercida por los dos y ambos reciban ingresos sujetos a Ganancias, "cada uno podrá computar el 50% del importe de la deducción o uno de ellos el 100% de dicho importe".
Con respecto al término de la responsabilidad parental (Código Civil y Comercial de la Nación- Articulo nro.638 a 670) efectúa una definición muy precisa: "es el conjunto de deberes y derechos que corresponden a los progenitores sobre la persona y bienes del hijo, para su protección, desarrollo y formación integral mientras sea menor de edad y no se haya emancipado".
Se establece, como regla general, en cabeza de ambos progenitores la obligación y el derecho de criar a sus hijos, alimentarlos y educarlos conforme a su condición y fortuna, aunque el cuidado personal esté a cargo de uno de ellos.
De tratarse de un incapacitado para el trabajo mayor de 18 años, la deducción será computada por el pariente más cercano, que tenga ganancias imponibles y a cuyo cargo esté la citada carga de familia. Cuando ambos progenitores obtengan ganancias imponibles y lo tengan a su cargo, cada uno podrá computar el cincuenta por ciento (50%) del importe de la deducción o uno de ellos el ciento por ciento (100%) de dicho importe".
El mismo decreto reglamentario establece precisiones con respecto a la deducción por la carga de familia por hijos, hijas, hijastros, hijastras menores de 18 años con respecto a lo establecido en la ley (Articulo nro. 23 LIG) y lo que la AFIP determinó en la RG AFIP 4286/18.Ganancias de la cuarta categoría. Ingresos del trabajo personal en relación de dependencia y otras rentas
A través del decreto reglamentario (Articulo nro. 69), se dispone una definición con respecto a las compensaciones en dinero o en especie y los viáticos que se abonen como reintegro o adelanto de gastos por trabajos efectuados fuera de la sede que se presten los servicios el trabajador. Cuando se trate de choferes de larga de distancia, en donde en estos casos está gravado cuando el gasto por movilidad exceda el 100% de la ganancia no imponible del artículo nro. 23 inciso a) de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
Se precisa el término choferes de larga distancia: "ARTÍCULO 112.1. A los fines de lo dispuesto en el quinto párrafo del artículo 79 de la ley, la actividad de transporte de larga distancia -definida en los términos que al respecto prevea la autoridad con competencia en esa materia- comprende a la conducción de vehículos utilizados para el desarrollo del transporte terrestre, acuático o aéreo".
También, en relación a las sumas abonadas al personal docente en concepto de adicional por material didáctico previsto en el sexto párrafo del artículo 79 de la ley, serán consideradas ganancias no gravadas hasta el importe equivalente al CUARENTA POR CIENTO (40%) de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del primer párrafo del artículo 23 de la norma legal.
La definición de ganancia no gravada se incorpora en el nuevo formato del Formulario liquidación anual, final e informativo del impuesto a las ganancias para cuarta categoría del Anexo III de la RG AFIP 4003 E /2017 y modificatorios. El cual está vigente a partir del 01/04/2019 y en donde se detallan los ingresos, gastos, impuesto determinado y retenido por el agente de retención y de otros empleadores.NUEVAS DEDUCCIONES, ARTICULO NRO 81. Inciso b) y j) de la Ley de impuesto a las ganancias incorporadas por la RG AFIP 4003 E y modificatoria: Anexo II-deducciones. Inciso d) y q)
Se reglamentan las nuevas deducciones generales incorporadas por el artículo nro. 81 de la Ley de impuesto a las ganancias (Inciso b y j). Las mismas son computables para los distintos tipos de rentas previstas en la Ley de Impuesto a las Ganancias por los cambios introducidos por la reforma tributaria. La cuales son incorporadas por el régimen de retención del impuesto a las ganancias, por el Anexo II-Deducciones- RG AFIP 4003 E/17, inciso d): 1) Seguros de vida, 2) Primas que cubran el riesgo de muerte y primas de ahorro, correspondientes a seguros mixtos, excepto para los casos de seguros retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros de la Nación. 3) Adquisición de cuotapartes de fondos comunes de inversión que se constituyan con fines de retiro, en los términos que establezca la Comisión Nacional de Valores. Estas nuevas deducciones solo proceden en la liquidación anual o final.
La reglamentación en el caso de las primas de seguros de vida que cubran riesgo de muerte y de los seguros mixtos -tanto la parte que cubra el riesgo de muerte como la destinada al ahorro- serán deducibles por parte de los tomadores y asegurados en la medida en que cada uno soporte el cargo del pago, hasta el límite máximo anual (año 2019: $ 12000).Los excedentes de ese límite, no pueden deducirse en períodos fiscales siguientes.
En el caso de seguros para casos de muerte, en ningún caso formarán parte del importe deducible las primas que se destinen a coberturas de riesgos que no fueran el de muerte, con excepción de aquellas cláusulas adicionales que cubran riesgos de invalidez total y permanente, ya sea por accidente o enfermedad, de muerte accidental o desmembramiento, o de enfermedades graves.
En el caso de ser devueltas en caso de anulación del seguro, deberán ser gravadas, en la medida en que se hubiere efectuado su deducción, en el período fiscal en que tenga lugar la rescisión del contrato y se perciban los respectivos importes.Conclusión
Se analizaron los principales cambios reglamentarios introducidos por el decreto 1170/18 con respecto al título I -Ley impuesto a las ganancias de la Ley de Reforma tributaria (Ley 27430), los cuales establecen precisiones con respecto a las nuevas deducciones incorporadas a través del artículo nro. 81 incisos b) y j).También, se resaltaron las definiciones que complementan a los cambios introducidos por la modificación de la Ley 27346 sobre el cálculo de la retención del impuesto a las ganancias para empleados en relación de dependencia.