La compra de automóviles y el IVA: nuevo fallo frente a una adecuación normativa postergada

La Sala III de la Cámara Nacional Federal en lo Contencioso Administrativo se expidió el pasado 19 de agosto en la causa "Bus Televisión S.A." respecto al cómputo del crédito fiscal facturado por la compra de automóviles, reabriéndose así el debate en torno a la ficción legal que hoy en día sigue condicionando el monto computable.

Debe recordarse que, bajo los términos de la ley del gravamen, sólo habilitan el cómputo del crédito fiscal las compras e importaciones definitivas, así como también las locaciones y las prestaciones de servicios siempre que se vinculen con las operaciones gravadas del contribuyente. Sin embargo, se dispone que no configuran tal vinculación, entre otros supuestos, la compra de automóviles en la medida que su costo de adquisición sea superior a la suma de $20.000, neto del propio impuesto; por consiguiente, en base a una tasa general del 21%, ello se traduce en la posibilidad de computar como crédito fiscal únicamente hasta $4.200.

Esta limitación no es de aplicación cuando los referidos bienes tengan para el adquirente el carácter de bienes de cambio o constituyan el objetivo principal de la actividad gravada (alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y similares).

La empresa producía un programa de entretenimientos, transmitido por televisión, en el que se entregaban automóviles como premio, razón por la cual había computado íntegramente el crédito fiscal generado por la compra de tales bienes, bajo el entendimiento de que constituían insumos para la producción del programa.

Nuevo fallo de la Cámara Nacional Federal en lo Contencioso Administrativo

Por su parte, el Fisco consideró que el contribuyente no tenía por actividad la compraventa de automóviles e impugnó el crédito fiscal considerado en las determinaciones de los períodos transcurridos entre mayo de 1999 y mayo de 2001.

A su turno, el Tribunal Fiscal de la Nación, por mayoría, revocó la determinación practicada por el organismo fiscalizador señalando que la limitación dispuesta en la ley está fundamentada en evitar que responsables inscriptos en el IVA puedan computar como créditos fiscales aquéllos que podrían originarse en consumos personales y, por ende, no vinculados con la actividad gravada. Frente a ello dictaminó que la restricción al cómputo no resulta de aplicación para el adquirente cuando las adquisiciones tengan el carácter de bienes de cambio, o en su defecto, bienes de uso con determinada afectación.

En este orden se entendió que, si dichos automóviles no forman parte del activo de la empresa, debe concluirse, indubitablemente, que constituye un gasto (resultado negativo) relacionado con la actividad que se encuentra alcanzada por el gravamen de marras. Y en tal sentido, correspondía el cómputo del crédito fiscal toda vez que éste resulta procedente siempre que se vincule con la actividad gravada en cualquiera de sus etapas de aplicación, lo cual no involucra sólo a un proceso económico de transformación, sino a cualquier actividad de administración, financiación, comercialización, incluida la promoción, marketing, difusión, etc., lo que incluye a su vez el otorgamiento de premios en cualquier tipo de competición o sorteo.

Apelado el fallo por la AFIP, la Alzada revocó la sentencia y confirmó la pretensión fiscal. Para ello sostuvo que, en materia de adquisición de vehículos, no resulta sólo aplicable la regla general del artículo 12 de la Ley, que postula la "vinculación" con la actividad gravada, sino una especial exigencia con relación a estos bienes en particular.

La compra de automóviles y el IVA

En el caso existía coincidencia, tanto en el voto de la mayoría como en el de la minoría, que los vehículos no configuraban bienes de cambio, de modo tal que restaba verificar si su explotación constituía el objetivo principal de la actividad gravada o no, y ante ello, se concluyó que el objetivo principal (no el secundario, ni el indirecto) de la producción del programa de televisión no consistía en explotar vehículos.

La compra de automóviles y el IVA

Más aún, en el supuesto de que se intentara sostener lo contrario desde un criterio más flexible, la Cámara sostuvo que habría que extender el nexo de vinculación y concluir que el propósito principal del contribuyente era: i) producir el programa de televisión y, a su vez, ii) explotar vehículos. Y este último objetivo, secundario e indirecto, tampoco fue acreditado en la causa pues no se produjo ninguna prueba tendiente a demostrar que todo el programa de televisión girara en torno al premio del automóvil, ni que el motivo de asistencia de los invitados estaba determinado para ganar tal premio, ni que la razón de los espectadores al consumir el programa (determinante del rating que repercutía en el valor de la publicidad vendida) era para observar como las personalidades invitadas conseguían dicho galardón.

Conviene puntualizar que el tope al crédito fiscal originado en la compra de automóviles fue incorporado a la Ley en el año 2001 y, desde entonces, no se lo ha adecuado al valor económico que actualmente tiene un vehículo. Por esta razón, el impuesto facturado que en los hechos resulta computable como crédito fiscal es, por demás, irrisorio.

Sin perjuicio de ello, es preciso traer a colación las consideraciones vertidas en el mensaje de elevación y debate parlamentario del proyecto de Ley Nº 24.475 con relación a la incorporación de la limitación aquí tratada, tanto en el ámbito del IVA como del Impuesto a las Ganancias. En el mensaje del Poder Ejecutivo al Congreso de la Nación se advierte que el propósito de la aludida disposición es impedir el cómputo del crédito fiscal dado que "…constituyen erogaciones imputables al ámbito del uso o disposición de ingresos o rentas".

A su vez, en el debate parlamentario, se destacan las palabras del Diputado Lamberto por Santa Fe, cuando afirma que "…es común disimular una remuneración con autos de uso particular pero a nombre de la empresa, que deduce amortizaciones, viáticos, comidas y hasta útiles de los impuestos a su cargo. Tanto la reforma de ganancias como la del IVA apuntan a poner un límite a este tipo de deducciones".

Por su parte, el Senador Romero por Salta había precisado que "…En cuanto al IVA, las modificaciones incorporan un paralelismo con el Impuesto a las Ganancias. También se trata de evitar que, bajo la apariencia de operaciones relacionadas con actividades profesionales o empresarias, se aprovechen créditos fiscales personales o particulares, pues se trata de consumidores finales y no de gastos de la empresa o de la actividad."

Luce evidente, entonces, que esta limitación al cómputo del crédito fiscal encuentra sustento y explicación en erogaciones de carácter personal desvinculadas, por definición, del desarrollo de la actividad gravada; es decir, en gastos particulares de los empresarios, socios o directivos, que pueden canalizarse a través de la empresa con la finalidad de reducir indebidamente la carga fiscal de ésta.

No obstante, debe notarse que la restricción que contiene el texto legal haciendo uso de ficciones para alcanzar ciertas manifestaciones ocultas de capacidad contributiva, ignora el fin último que fuera perseguido con ella y la realidad económica de las situaciones que se presentan en el mundo empresarial. Tal es el caso, por ejemplo, de la flota de automóviles que poseen empresas que prestan servicios de vigilancia y seguridad, de vehículos utilizados por agentes de propaganda médica en laboratorios medicinales o de aquellos afectados a actividades comerciales en otra clase de negocios.

Asimismo, es pertinente remarcar que dicha limitación no se circunscribe únicamente al IVA, sino también, como fuera aludido, al Impuesto a las Ganancias, al establecerse un tope de $4.000 a la deducción de la amortización anual de automóviles, si se considera la usual vida útil de cinco años.

Incluso en el ámbito del propio IVA existen también, bajo el mismo concepto rector, otro tipo de gastos que no dan lugar al cómputo de crédito fiscal por considerarse ajenos a la actividad gravada, tales como servicios de comida y hotelería, que pueden generar un impacto relevante en empresas en las que, en virtud de la naturaleza de sus negocios, el personal debe trasladarse a distintas zonas geográficas.

De manera que, con el complejo normativo en vigencia, se explicita de manera sistemática un resultado disvalioso cuando, a partir de perseguir el aprovechamiento indebido de atributos fiscales, se conculcan derechos genuinos de los contribuyentes mediante fórmulas generales y simplificadas que distan de ofrecer soluciones ecuánimes e incluso ajustadas a la voluntad legislativa. Ello, asimismo, notablemente agravado cuando ocurre la falta de adecuación cuantitativa de los parámetros limitantes, particularmente, en recurrentes escenarios de desvalorización monetaria.

Por consiguiente, deviene deseable una adecuación legal dirigida a: 1) respetar y no vulnerar el principio esencial en la construcción del gravamen por el cual todo crédito fiscal debe ser admisible con la sola vinculación a la actividad gravada; 2) impedir, en consecuencia, el condicionamiento arbitrario al cómputo del crédito fiscal por razones impropias a la inteligencia del tributo y que sólo pueden hallar motivación en paliar falencias de administración y/o fiscalización; y 3) lograr una adecuada armonía entre la letra de la Ley y la verdadera intención legislativa, lo cual supone, nuevamente, prescindir de todo límite cuantitativo a la correcta determinación de la obligación tributaria.

Daniel Dasso y Diego Prieto, Socio y Director Ejecutivo de la División de Impuestos de EY Argentina